現(xiàn)階段,，上市公司股權(quán)激勵和非上市公司股權(quán)激勵適用不同的稅收政策,。上市公司股權(quán)激勵按照工資稅目征稅。其中,，股票期權(quán),、限制性股票,、股權(quán)獎勵可以享受延長納稅期限的稅收優(yōu)惠政策，而股票增值權(quán)則沒有明確的優(yōu)惠政策,。
稅法適用稅目原則及上市公司股權(quán)激勵優(yōu)惠政策
對于股票期權(quán),、限制性股票和股權(quán)獎勵，員工在股票期權(quán)行權(quán)日,、限制性股票解除日和股權(quán)獎勵日實際獲得可轉(zhuǎn)讓股票,。由于獲取這些股票的成本通常低于市場價格,，其差額就是公司對員工過去工作成果的獎勵。它本質(zhì)上是以股票形式發(fā)放的獎金,，因此應(yīng)作為工資征稅,。
然而，考慮到獲得股份的日期,，雇員可能并未實際轉(zhuǎn)讓股份,，并且缺乏必要的資金來納稅。特別是,，股票期權(quán)行權(quán)后,，可能存在限售期。稅法對上市公司股權(quán)激勵規(guī)定了延長納稅期限的稅收優(yōu)惠政策,。
對于股票增值權(quán)來說,，行使權(quán)利時獲得的是現(xiàn)金，不存在稅金不足的問題,。因此,，個人所得稅應(yīng)當(dāng)按照行使權(quán)利時的工資薪金直接繳納。
股票期權(quán),、限制性股票和股權(quán)獎勵的稅務(wù)處理
1.授予階段的稅務(wù)處理
(1)授予期權(quán)和限制性股票時,，通常不需要納稅
根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)收入征收個人所得稅的通知》，《國家稅務(wù)總局關(guān)于股票增值權(quán)和限制性股票所得征收個人所得稅的通知》,，員工接受公司授予的股票期權(quán)和限制性股票時股權(quán)激勵計劃,，除另有規(guī)定外，一般不作為應(yīng)納稅所得額征稅,。這主要是因為這些權(quán)利或資產(chǎn)本身在授予時無法轉(zhuǎn)讓,，也不具有明確的市場價值?？紤]到估價的難度,，納稅人缺乏必要的資金，發(fā)放時不征稅,。
授權(quán)后可轉(zhuǎn)讓的期權(quán),，按工資薪金繳納個人所得稅。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)收入繳納個人所得稅問題的補充通知》,，如果股票期權(quán)在授權(quán)時同意轉(zhuǎn)讓,，并且在境內(nèi)或境外有公開市場并上市，價格,，員工接受可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)時,，除另有規(guī)定的情況外,，還須繳納個人所得稅,。具體而言,，適用財稅[]164號文的規(guī)定，即員工取得可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)時,，按照授予日股票期權(quán)的市場價格作為股權(quán)激勵收入,，計入工資和工資。工資,。年12月31日前,，不并入當(dāng)年綜合收益，單獨適用綜合所得稅稅率表計算稅金的全部金額,。計算公式為：
應(yīng)納稅額=股權(quán)激勵收入適用稅率-速算扣除數(shù)
員工通過折扣購買方式取得可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)的,，按照授權(quán)日該股票期權(quán)的市場價格扣除折價購買可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)時實際支付的價格后的余額，可以作為股權(quán)激勵收入,。
2,、行權(quán)前轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)處理
限售股在解除限售前不得轉(zhuǎn)讓，不存在提前轉(zhuǎn)讓問題,。然而,，對于股票期權(quán)來說，一方面,，存在可轉(zhuǎn)讓的股票期權(quán),。另一方面，即使在授予日約定不可轉(zhuǎn)讓,，如果出現(xiàn)特殊情況,，公司與員工達(dá)成補充協(xié)議，員工仍可以在行權(quán)日前轉(zhuǎn)讓股份,。期權(quán)轉(zhuǎn)讓,。
達(dá)成股權(quán)轉(zhuǎn)讓補充協(xié)議：按工資薪金繳納個人所得稅
根據(jù)財稅[]35號文和國稅函[]902號文規(guī)定，達(dá)成股權(quán)轉(zhuǎn)讓補充協(xié)議,，是指因特殊情況在行權(quán)日前轉(zhuǎn)讓股權(quán),。根據(jù)稅法規(guī)定，應(yīng)當(dāng)按照股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓凈收入進(jìn)行計算,。稅基以工資和薪水為基礎(chǔ),。股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓凈收益一般是指股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。員工以折價方式取得可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)的,，按照授權(quán)日該股票期權(quán)的市場價格扣除折價購買可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)時實際支付的價格后的余額,，視為凈額。股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓收入,。
稅法并沒有明確規(guī)定這部分收入是否應(yīng)并入當(dāng)年綜合收益,。我們認(rèn)為，股權(quán)轉(zhuǎn)讓凈收益也屬于股權(quán)激勵收益,，應(yīng)適用財稅[]164號的規(guī)定,。即年12月31日之前,，不并入綜合收益，單獨適用綜合所得稅稅率表計稅,。計算公式為：
應(yīng)納稅額=股權(quán)激勵收入適用稅率-速算扣除數(shù)
可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓：財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅
根據(jù)國稅函[]902號規(guī)定,，員工取得可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)并轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)后，應(yīng)將轉(zhuǎn)讓收入作為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入計算并繳納個人所得稅,。這是因為可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)在獲得時已按照工資薪金征稅,。從這個意義上講，可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)授予后,，就脫離了股權(quán)激勵的范圍,，合法地為員工所有，可以轉(zhuǎn)讓,。認(rèn)購權(quán),，因此應(yīng)被視為一般財產(chǎn)。這里需要說明的是,，境內(nèi)上市公司股票轉(zhuǎn)讓暫免征個人所得稅,，但股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓不包括股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓。因此,，股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓仍需繳納個人所得稅,。
3、行權(quán)期間的稅務(wù)處理,、解禁,、獲得股權(quán)獎勵
(1)股票期權(quán)行權(quán)的稅務(wù)處理
1）不可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)行權(quán)：按工資收入繳納個人所得稅
根據(jù)財稅[]35號規(guī)定，對于股票期權(quán),，員工行權(quán)時從公司取得的股票實際購買價格與購買日的公平市場價格因職工在企業(yè)內(nèi)憑業(yè)績,、業(yè)績?nèi)〉玫呐c受雇及受雇相關(guān)的收入，應(yīng)視為股權(quán)激勵收入,，計入工資薪金征稅,。計算公式為：
股權(quán)激勵收益=股份數(shù)量
根據(jù)國稅函[]902號規(guī)定，職工為獲得股票期權(quán)而支付的每股行權(quán)價格一般是指職工行使股票期權(quán)購買股票時實際支付的每股價格,。員工折價購買股票期權(quán)的,，上述行權(quán)價格可以包括員工折價購買股票期權(quán)時實際支付的價格。
2）可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)的行使：不再征稅
根據(jù)國稅函[]902號規(guī)定,，可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)無論在行權(quán)前是否轉(zhuǎn)讓,，在實際行權(quán)時不再計算繳納個人所得稅。稅法如此規(guī)定,，可能是因為在授予可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)之日,，已經(jīng)按照工資薪金繳納個人所得稅。如果在行使期權(quán)時再次征稅,，就會發(fā)生雙重征稅,。但事實上,，可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)本身就是一種可自由交易的認(rèn)購權(quán)。關(guān)于取得可轉(zhuǎn)讓股票期權(quán)的計稅依據(jù)與行權(quán)后股票市場價格的差額取得的仍應(yīng)作為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征稅,，否則會出現(xiàn)稅收和管理上的漏洞。
限制性股票解除：按工資薪金征稅
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵有關(guān)個人所得稅問題的通知》,，個人因持有上市公司股權(quán)而取得的股票增值權(quán),、限制性股票所得受聘或受雇由上市公司或其境內(nèi)機(jī)構(gòu)支付的個人所得稅，應(yīng)當(dāng)依法按照“工資薪金所得”項目扣繳個人所得稅,。
根據(jù)國水函[]461號規(guī)定,，上市公司實施限制性股票計劃時，激勵對象的限制性股票在中國證券登記結(jié)算公司登記日的股票市場價格為證券登記托管機(jī)構(gòu)）與當(dāng)日當(dāng)前批次解鎖股票均價乘以本批次解鎖股票數(shù)量,，減去本批次激勵對象解鎖的股份數(shù)量對應(yīng)實際取得限制性股票所支付的資金數(shù)額,，差額即為應(yīng)納稅所得額。激勵對象限制性股票應(yīng)納稅所得額的計算公式為：
應(yīng)納稅所得額=2本批次解禁股數(shù)-實際繳納資金總額
取得股權(quán)獎勵：按工資收入納稅
根據(jù)《關(guān)于將國家自主創(chuàng)新示范區(qū)相關(guān)稅收試點政策延伸至全國范圍實施的通知》,，個人獲得股權(quán)獎勵時,，按規(guī)定扣繳個人所得稅。至“工資薪金收入”項,。股權(quán)獎勵的計稅價格參照取得股權(quán)時的公平市場價格確定,。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)獎勵及轉(zhuǎn)增股本個人所得稅征收管理問題的公告》，上市公司股票按照取得股票當(dāng)日的收盤價確定,。若買入股票當(dāng)日為非交易時段,，則按照前一交易日收盤價確定股票。
股權(quán)激勵收入單獨征稅,。根據(jù)財稅[]164號規(guī)定,，年12月31日前，上述股權(quán)激勵收益不并入當(dāng)年綜合收益,，單獨全額適用綜合所得稅稅率表計算稅金,。計算公式為：
應(yīng)納稅額=股權(quán)激勵收入適用稅率-速算扣除數(shù)
居民個人在一個納稅年度內(nèi)獲得兩次以上股權(quán)激勵的，應(yīng)當(dāng)合并計算股權(quán)激勵收入,，并按照上述規(guī)定計算納稅,。
股權(quán)激勵收入適用延長納稅期限的優(yōu)惠政策。
1）股票期權(quán),、限制性股票和股權(quán)獎勵的納稅期限可延長12個月
根據(jù)《關(guān)于完善股權(quán)激勵和科技持股相關(guān)所得稅政策的通知》,，上市公司授予個人的股票期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎勵,，經(jīng)批準(zhǔn)后可以從股票中提取,。向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。個人所得稅的繳納期限自期權(quán)行權(quán),、限制性股票解除或股權(quán)獎勵獲得之日起不超過12個月,。
2）高新技術(shù)企業(yè)科技成果轉(zhuǎn)化股權(quán)獎勵可分5年征稅
根據(jù)財稅[]116號文規(guī)定,，自年1月1日起，全國高新技術(shù)企業(yè)對企業(yè)科技成果轉(zhuǎn)化,，給予企業(yè)相關(guān)技術(shù)人員股權(quán)獎勵,。個人一次性繳稅有困難的，可根據(jù)實際情況給予獎勵,。如有需要,，您可以自行制定分期納稅計劃，在不超過5個日歷年內(nèi)分期繳納,，并將相關(guān)信息報主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案,。
4、股權(quán)轉(zhuǎn)讓階段的稅務(wù)處理
對于行權(quán)和解禁后的股票,，以及授予的股票,，如果員工隨后轉(zhuǎn)讓該股票，則轉(zhuǎn)讓過程中獲得的高于行權(quán)日,、解禁日股票公平市場價格的差額,，獲獎日期為二級證券市場個人所有。轉(zhuǎn)讓股票等有價證券取得的收入,。根據(jù)《關(guān)于個人轉(zhuǎn)讓股票所得繼續(xù)暫免征收個人所得稅的通知》,，自年1月1日起，上市公司股票轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅繼續(xù)暫免征收,。
股票增值權(quán)的稅務(wù)處理
1.工資薪金稅
根據(jù)國稅函[]902號規(guī)定,，獲得股票期權(quán)的員工在行權(quán)日并未實際買賣股票。而是直接從被授權(quán)企業(yè)處獲取股票期權(quán)在行權(quán)日指定股票的市場價格與行權(quán)價格之間的差額,。存在價差收入的,，價差收入視同職工取得的工資收入，參照股票期權(quán)行權(quán)時的有關(guān)規(guī)定計算繳納個人所得稅,。上述規(guī)定雖然沒有使用股票增值權(quán)的概念,，但該政策適用的對象實際上是股票增值權(quán)。隨后,，財稅[]5號文明確提出了股票增值權(quán)的概念,，并沿襲了上述稅收政策。
2,、股票增值權(quán)的計稅依據(jù)
根據(jù)國水函[]461號規(guī)定,，股票增值權(quán)被授權(quán)人取得的收益是上市公司根據(jù)授權(quán)日與行權(quán)日之間的股價差額直接支付給被授權(quán)人的現(xiàn)金日期乘以授權(quán)股份數(shù)。上市公司向授權(quán)人兌現(xiàn)股票增值權(quán)時,，應(yīng)當(dāng)依法代扣代繳個人所得稅,。被授權(quán)人股票增值權(quán)應(yīng)納稅所得額的計算公式為：
某項股票增值權(quán)行權(quán)應(yīng)納稅所得額=行權(quán)股份數(shù)
根據(jù)財稅[]164號規(guī)定，年12月31日前，行權(quán)股票增值權(quán)取得的股權(quán)激勵收入不并入當(dāng)年綜合收益,，適用綜合所得稅率表單獨全額計算稅金,。計算公式為：
應(yīng)納稅額=股權(quán)激勵收入適用稅率-速算扣除數(shù)
居民個人在一個納稅年度內(nèi)獲得兩次以上股權(quán)激勵的，應(yīng)當(dāng)合并計算股權(quán)激勵收入,，并按照上述規(guī)定計算納稅,。
3、不能適用延長納稅期限的優(yōu)惠政策
根據(jù)財稅[]101號規(guī)定,，可適用延長納稅期限優(yōu)惠政策的股權(quán)激勵不包括股票增值權(quán),。因此，行權(quán)股票增值權(quán)取得的價差收入應(yīng)當(dāng)在行權(quán)日當(dāng)月繳納個人所得稅,。
上市公司企業(yè)所得稅處理
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于我國居民企業(yè)實施股權(quán)激勵計劃企業(yè)所得稅處理問題的公告》,，上市公司應(yīng)按照《管理辦法》的要求設(shè)立員工股權(quán)激勵計劃,，并符合我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定,，規(guī)定向激勵對象授予股權(quán)激勵計劃時，成本上市公司當(dāng)年發(fā)生的費用或者費用按照股票的公允價格和數(shù)量計算確定,，作為激勵對象提供服務(wù)的對價,。上述企業(yè)設(shè)立的員工股權(quán)激勵計劃，按照下列規(guī)定執(zhí)行企業(yè)所得稅處理：
股權(quán)激勵計劃實施后即可行權(quán)的,，上市公司可以根據(jù)當(dāng)時股票公允價格的差額和金額,，計算確定上市公司當(dāng)年的薪酬及薪酬費用激勵對象的實際行權(quán)及實際行權(quán)支付價格。按照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除,。
股權(quán)激勵計劃實施后,，需要等待一定的服務(wù)年限或滿足規(guī)定的業(yè)績條件。上市公司在等待期內(nèi)會計核算確認(rèn)的相關(guān)成本費用,，不得在計算繳納當(dāng)年企業(yè)所得稅時扣除,。股權(quán)激勵計劃歸屬后，上市公司可以計算確定股票實際行權(quán)時股票的公允價格與激勵對象當(dāng)年實際行權(quán)支付價格之間的差額和金額,，作為激勵對象的工資支出,。上市公司當(dāng)年，按照稅法規(guī)定,。稅前扣除,。
上述股票實際行權(quán)時的公允價格以實際行權(quán)日股票收盤價確定。
可見,，上市公司實施股權(quán)激勵在會計上被視為以資本公積金支付工資薪金,，上市公司可以進(jìn)行相應(yīng)的稅前扣除。
上市公司股權(quán)激勵稅收征管
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵和科技投資所得稅征收管理問題的公告》,，上市公司實施股權(quán)激勵,，個人選擇納稅期限不超過12個月。公司應(yīng)當(dāng)在股票期權(quán)行權(quán)、限制性股票解除,、收到股權(quán)獎勵的次月15日內(nèi),，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送《上市公司股權(quán)激勵個人所得稅遞延納稅申報表》。
上市公司首次辦理股權(quán)激勵備案時,，還應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送股權(quán)激勵方案及董事會或股東大會決議,。
法律解析：股權(quán)激勵所得個人所得稅，由上市公司或其境內(nèi)機(jī)構(gòu)按照“工資薪金所得”項目和股票期權(quán)收入的個人所得稅計算辦法依法代扣代繳,。應(yīng)納稅額=規(guī)定月份數(shù),。
法律依據(jù)：《中華人民共和國個人所得稅法》第二條下列個人所得，應(yīng)當(dāng)繳納個人所得稅：
工資,、薪金所得,；
勞動報酬收入；
特許權(quán)使用費收入,；
特許權(quán)使用費收入,；
營業(yè)收入；
利息,、股息,、紅利收入；
財產(chǎn)租賃收入,；
財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,；
(9)附帶收入。
1.正文回答股權(quán)激勵個人所得稅政策：1.產(chǎn)生納稅義務(wù)時,，授予階段無需納稅,。授予節(jié)點的員工尚未通過股權(quán)激勵獲得任何收入。員工此時缺乏納稅所必需的資金,，而為了充分實現(xiàn)激勵效果,，在補助階段不納稅是合理且必要的。2,、應(yīng)納稅額的計算,；3、稅收優(yōu)惠政策和單獨征稅,。根據(jù)國務(wù)院常務(wù)會議最新決定,，年底前，上市公司股權(quán)激勵收入單獨征稅,，不與工資,、年終獎金合并征稅；4,、稅收征管,。2、分析從授予到解除限售期間，相關(guān)法律規(guī)定,，行權(quán)前的股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)按財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征稅,。但境內(nèi)A股上市公司的股權(quán)激勵規(guī)則是，解除限售行權(quán)后授予的股權(quán)在行權(quán)前不得轉(zhuǎn)讓,。如遇辭職等特殊情況,。遞延納稅。根據(jù)相關(guān)規(guī)定,，上市公司授予個人的股票期權(quán),、限制性股票和股權(quán)激勵，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案后,，可以順延至股票期權(quán)行權(quán),、解除限制性股票或取得股權(quán)激勵之日起。12個月內(nèi)繳納個人所得稅,。3,、什么是股權(quán)激勵？股權(quán)激勵又稱期權(quán)激勵,，是企業(yè)為了激勵和留住核心人才而實施的一種長期激勵機(jī)制,，是目前最常用的激勵員工的方法之一,。股權(quán)激勵是企業(yè)利用其部分股權(quán)用于激勵企業(yè)高級管理人員或優(yōu)秀員工的一種方式,。
